Acórdão de 17 de Outubro de 2012. Apêndice de 2013-05-15, de 15 de maio

Acórdão de 17 de Outubro de 2012. Assunto: Recurso por oposição de julgados. Falta de pressupostos. Sumário: Se não se verifica, no recurso por oposição de julgados, identidade substancial das situações fácticas em confronto, nem divergência de soluções quanto à mesma questão de direito, deve o mesmo ser julgado findo, por falta de um dos pressupostos desse recurso de oposição de julgados, nos termos do disposto no n.º 5 do artigo 284.º do CPPT. Processo n.º 1185/11-50. Recorrente: Guerreiro & Pereira - Sociedade de Construções, Lda. Recorrido: Fazenda Pública. Relator: Exm.º Sr. Cons.º Dr. Casimiro Gonçalves. Acordam no Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: RELATÓRIO 1.1. Guerreiro e Pereira - Sociedade de Construções, Lda., com os demais sinais dos autos, recorre, por oposição de acórdãos, do aresto do Tribunal Central Administrativo Sul que negou provimento ao recurso que interpusera da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria, a qual, por sua vez, julgara improcedente a reclamação deduzida contra o despacho proferido pelo Chefe do Serviço de Finanças de Santarém que indeferira o pedido de suspensão da execução fiscal. 1.2. Admitido o recurso, a recorrente apresentou, nos termos do disposto no n.º 3 do art. 284º do CPPT, alegações tendentes a demonstrar a alegada oposição de julgados (fls. 290). 1.3. Por despacho de 21/12/2011, da Exma. Relatora no Tribunal Central Administrativo Sul, considerou-se existir a invocada oposição de acórdãos (fls. 292). Remetidos os autos a este Supremo Tribunal Administrativo foi ordenada a notificação para dedução de alegações, nos termos do disposto no n.º 5 do art. 284º do CPPT (fls. 293 verso). 1.4. A recorrente termina as alegações do recurso formulando as conclusões seguintes: 31. O acórdão do TCA Sul reduz a discussão às definições conceptuais da revisão e reclamação. 32. Reconhece porém, a equivalência entre a revisão e reclamação quando a 1ª é deduzida no prazo da segunda. 33. A situação que se nos apresenta, deve ser analisada sob duas perspectivas: 34. A primeira já referida e partilhada pelo acórdão do TCA agora recorrido, equipara a revisão "oficiosa" à reclamação, mesmo a graciosa, concedendo a sua similitude para efeitos de suspensão do processo executivo nos termos do artigo 52º n.º 1 da LGT, repetimos, quando apresentada no prazo da última. 35. Perspectivando ainda que essa similitude cessa face às diferenças existentes nas duas formas processuais, como por exemplo, na reconstituição enquadrada no artigo 43º da LGT. 36. Esta visão, valoriza a posição do credor e pensa proteger princípios de segurança jurídica da definição das posições de cada uma das partes do processo executivo o que segunda a nossa humilde perspectiva constitui um erro como de seguida exporemos: 37. Na nossa perspectiva torna-se necessário analisar mais uma vez, a priori, a natureza da revisão "oficiosa" para só depois concluir pela legalidade ou não da suspensão da execução a ela associada. 38. Não oferece qualquer dúvida que o legislador consagrou ao SP a possibilidade de este discutir a legalidade do tributo em revisão "oficiosa" a todo o tempo se o tributo ainda não tiver sido pago e com fundamento em erro imputável aos serviços. 39. Claramente que tal revisão "oficiosa" além de consagrada legalmente não constitui ferimento a princípios de segurança e estabilidade da relação jurídica no procedimento de liquidação pois as suas limitações, principalmente, o fundamento com erro imputável aos serviços, reduzem a aplicação desta forma processual a questões que além de serem ilegais têm, obrigatoriamente, de ser questões cujas comprovadas ilegalidades sejam atribuíveis à Administração Tributária. 40. Ilegalidades de uma valoração superior de ilegitimidade pois cometidas por entidade com o dever acrescido de não as cometer. 41. Impondo ainda outra condição, a do tributo ainda não haver sido pago revestindo o pagamento de uma característica oclusiva deste direito peticionário de revisão "oficiosa". 42. Neste enquadramento, e por forma a concluir pelo sentido constitucional do prazo de revisão oficiosa tendo em conta princípios de segurança e estabilidade da relação jurídica, 43. Temos, por um lado a inexistência de prazo para interposição de impugnação/ reclamação graciosa positivado no n.º 2 do artigo 102º do CPPT, com fundamento em nulidade; 44. Por outro somos enquadrados com os prazos do n.º 1 também do artigo 102º do CPPT para discussão das ilegalidades em que vulgarmente se discutem as anulabilidades; 45. Perante este quadro, resolve o legislador criar e bem, dentro dos seus poderes legislativos, a contemplação de uma forma processual (revisão "oficiosa") na qual, também sem prazo e sem que houvesse havido pagamento do tributo, o SP poderia ver discutidas as ilegalidades (por anulabilidade) se estes erros fossem imputáveis à AT, 46. E neste sentido, alargou o prazo para revisão/reclamação do acto administrativo tributário com a possibilidade da sua anulabilidade. 47. Não restando dúvidas, que constitui, imediatamente, uma reclamação, que, para além de tempestiva é também, o pedido do SP, o impulso para a instauração do processo, o que confere enquadramento na mais basilar definição conceptual de reclamação. 48. Independentemente da equivalência conceptual entre reclamação graciosa e revisão oficiosa, estamos conscientes da possibilidade sem restrições, nestas condições, da discussão da legalidade do tributo em revisão "oficiosa" sem ofensa aos repetidos princípios de segurança e estabilidade da relação jurídica, partimos então para a análise da possibilidade de suspensão do processo executivo. 49. Se é certo que o legislador não contemplou com o elemento literal, no artigo 169º n.º 1 do CPPT a acção de revisão "oficiosa", é, no entanto, aceite por todos, por interpretação extensiva, se deve considerar incluída no rol, a revisão apresentada no prazo de reclamação graciosa por equivaler à reclamação graciosa; 50. Na medida em que as formas processuais indicadas discutem a legalidade da dívida conforme condição do próprio 169º n.º 1 do CPPT - "...que tenham por objecto a legalidade da dívida exequenda..." e porque a tempestividade dos prazos destas formas processuais se coadunam com qualquer perspectiva do princípio da segurança e estabilidade da relação jurídica da relação originária em procedimento de liquidação do tributo, além da sua consagração pelo poder legislativo. 51. Donde, quer a legalidade da dívida quer o princípio da segurança e estabilidade da relação jurídica, são respeitadas pela forma processual - revisão "oficiosa" pelo que a interpretação extensiva do artigo 169º n.º 1 do CPPT deve abranger, para lá das formas que integra, também o pedido de revisão oficiosa. 52. Sendo certo que, tantos e quaisquer exemplos pragmáticos a favor do exequente com o objectivo de análise do resultado da aplicação do direito, em sintonia com as regras de interpretação da lei, se podem desenvolver, em demonstração do prejuízo insensato causado ao executado com a prossecução da execução. Termina pedindo o provimento do recurso e a revogação da decisão proferida pelo TCA Sul, determinando-se assim a suspensão do processo executivo, ademais porque se encontram os créditos do Estado garantidos, até que se verifique o trânsito em julgado do pedido de revisão oficiosa, mediante o qual se discute a legalidade da dívida objecto da execução. 1.5. Não foram apresentadas contra-alegações. 1.6. O MP emite parecer no sentido da inexistência da oposição de julgados, nos termos seguintes: «1. São requisitos legais cumulativos do conhecimento do recurso por oposição de acórdãos: - identidade da questão fundamental de direito - ausência de alteração substancial da regulamentação jurídica - identidade de situações fácticas - antagonismo de soluções jurídicas (art. 284º CPPT; art. 27º n.º 1 alínea b) ETAF vigente; art. 152º n.º 1 alínea a) CPTA). A alteração substancial da regulamentação jurídica relevante para afastar a existência de oposição de julgados verifica-se «sempre que as eventuais modificações legislativas possam servir de base a diferentes argumentos que possam ser valorados para determinação da solução jurídica» (acórdãos STA Pleno secção de Contencioso Tributário 19.06.96 processo n.º 19532; 18.05.2005 processo n.º 276/05). A oposição de soluções jurídicas pressupõe identidade substancial das situações fácticas, entendida não como uma total identidade dos factos mas apenas como a sua subsunção às mesmas normas legais (Jorge Lopes de Sousa CPPT anotado e comentado 5ª edição 2007 Volume II p. 809; acórdão STJ 26.04.1995 processo n.º 87156). A oposição e soluções jurídicas exige ainda pronúncia expressa sobre a questão, não bastando a pronúncia implícita ou a mera consideração colateral, tecida no âmbito da apreciação de questão distinta (acórdãos STA Pleno SCT 6.05.2009 processo n.º 617/08, 26.09.2007 processo n.º 452/07; acórdãos STA SCT 28.01.2009 processo n.º 981/07); 22.10.2008 processo n.º 224/08). 2. Aplicando estas considerações ao caso concreto: Questão fundamental de direito (enunciada sob forma tópica): - pedido de revisão oficiosa, por iniciativa do contribuinte, associado à constituição ou prestação de garantia idónea, como fundamento da suspensão da execução fiscal (art. 169º n.º 1 CPPT). Os acórdãos em confronto pronunciaram-se nos seguintes termos: - Acórdão recorrido «... impõe-se concluir que a pretensão da recorrente, de ver suspensa a execução fiscal contra si instaurada, não pode ser acolhida, não obstante estar garantido o pagamento integral da dívida exequenda, uma vez que o pedido de revisão oficiosa do acto de liquidação em causa não tem por fundamento qualquer ilegalidade, foi apresentado muito para além do prazo previsto quer para a reclamação administrativa quer para a reclamação graciosa (cfr. pontos 1. e 2. da matéria de facto e arts. 162º do CPA e 120º n.º 1, do CPPT), sendo certo que não foi invocado em tal pedido de revisão oficiosa qualquer erro imputável aos serviços, o que só foi referido na petição de reclamação do despacho de 26/05/2011. - Acórdão fundamento Sumário doutrinário «II - Pedida a revisão do acto tributário, com fundamento em ilegalidade, é de suspender a execução, nos termos do art. 169º, 1, do CPPT se for prestada garantia. III - Na verdade, a revisão é uma verdadeira reclamação. IV - Penhorada nos autos importância suficiente que garante o valor da dívida, está o contribuinte em condições de obter a suspensão da execução, como aliás decorre do art. 169º, 1, do CPPT». A divergência de sentido das decisões expressas nos arestos em confronto (indeferimento do pedido de suspensão da execução fiscal - acórdão recorrido/suspensão da execução fiscal até decisão definitiva do pedido de revisão - acórdão fundamento) não radica em antagónicas interpretações de normas jurídicas consubstanciando idêntica regulamentação aplicável (art. 78º n.º 1 LGT; art. 169º n.º 1 CPPT); antes em diferentes situações fácticas subjacentes às pronúncias emitidas, que se podem descrever nos seguintes termos: - no acórdão recorrido o pedido de revisão é uma mera enunciação formal, sem autonomia substancial em relação ao pedido de revisão oficiosa (cfr. aditamento à matéria de facto n.º 3 fls. 265). - ainda que se admitisse a sua autonomia como pedido de revisão oficiosa, esta não estaria fundamentada em ilegalidade do acto tributário de onde emerge a dívida exequenda nem em erro imputável aos serviços. 3. A decisão do relator no tribunal recorrido que reconheceu a oposição de acórdãos (fls. 292) não impede que o pleno da secção decida em sentido contrário no julgamento do conflito de jurisprudência, o qual pressupõe oposição de soluções jurídicas (Jorge Lopes de Sousa Código de Procedimento e de Processo Tributário anotado e comentado 6ª edição 2011 Volume IV p. 482). CONCLUSÃO O recurso deve ser julgado findo.» 1.7. Notificadas as partes do teor do douto Parecer do MP, nada disseram. 1.8. Corridos os Vistos legais, cabe decidir. FUNDAMENTOS 2. No acórdão recorrido julgaram-se provados os factos constantes do Probatório da sentença, procedendo-se, igualmente, a alterações e aditamentos ao abrigo do disposto na alínea a) do n.º 1 do art. 712º do CPC, nos termos seguintes: "A. O Serviço de Finanças de Santarém instaurou em 11/07/2007 o PEF n.º 2 2089200701058711, contra a sociedade Guerreiro & Ferreira - Sociedade de Construções Lda., para cobrança coerciva de dívidas de IRC de 2003, no montante de (euro) 55.411,05 - cfr. fls. 1 dos autos. B. Em 21/08/2007 a executada, vem, em requerimento dirigido ao chefe do Serviço de Finanças de Santarém, informar que pretende discutir a legalidade da dívida exequenda e requer a notificação para efeitos de prestação de garantia com vista à suspensão dos autos de execução - cfr. fls. 4 e 5 dos autos. C. Por despacho do Chefe do Serviço de Finanças proferido em 28/08/2008, na qualidade de órgão da execução fiscal foi determinada a suspensão dos autos - cfr. fls. 167 a 172 dos autos. D. O processo judicial que correu termos no TAF de Leiria para discussão da legalidade da dívida de IRC de 1993, foi indeferido - cfr. fls. 173 dos autos. E. Por despacho do Chefe do Serviço de Finanças de Santarém foi determinada a prossecução normal dos autos - cfr. fls. 173 dos autos. E. Em 19/05/2001, vem a executada, informar que apresentou um pedido de revisão oficiosa da liquidação do IRC de 2003 e pede a suspensão dos autos - cfr. fls. 176 dos autos. G. O pedido supra foi indeferido por despacho de 26/05/2011 com o seguinte fundamento, cito parte: "(...) Prevê aquele normativo legal no n.º 1 do seu artigo 169º que: (...) Ora, face à redacção daquele preceito, o pleito em causa não tem origem em reclamação graciosa impugnação judicial ou recurso judicial em que esteja em discussão a dívida exequenda. Trata-se antes de um procedimento administrativo de revisão oficiosa, suportado nas normas constantes do artigo 78º da Lei Geral Tributária, que a executada diz ter apresentado. Desta forma, não se encontrando verificados os requisitos legais exigidos, não pode a petição proceder, pelo que vai totalmente indeferida, mandando prosseguir os autos os seus termos. (...)" Tudo conforme fls. 179 dos autos que aqui se dá por integralmente reproduzido. H. A Executada tomou conhecimento do teor do despacho supra por carta registada com aviso de recepção que foi assinado em 31/05/2011 - cfr. fls. 180 e 181 dos autos. Factos não provados Dos autos não resultam provados os fundamentos do procedimento administrativo de revisão oficiosa que suporta os fundamentos esgrimidos pelo reclamante, limitando-se a invocar que se trata de "erro imputável aos serviços" (ponto 3. da petição inicial). Do adquirido processual não se extraíram outros factos passíveis de afectar a decisão e que, por conseguinte, importe registar como não provados." Verificando-se que na alínea D. da factualidade julgada provada, em 1ª instância, se faz referência ao ano de "1993", quando o exacto será a referência ao ano de 2003, ao abrigo do disposto no art. 712º, n.º 1 alínea a) do CPC, altera-se o conteúdo de tal alínea que passa a ter a seguinte redacção: - no processo judicial que correu termos no TAF de Leiria para discussão da legalidade da dívida de IRC de 2003 a pretensão da reclamante foi indeferida - cfr. fls. 178 dos autos. De igual modo, altera-se a alínea F. da factualidade julgada provada que passa a ter a seguinte redacção, face à prova documental constante dos autos: 1 - o pedido de revisão oficiosa da liquidação do IRC de 2003 foi apresentado em 19.05.2011 - cfr. fls. 176 e 182 dos autos. Nos termos da mesma disposição legal, adita-se à matéria de facto o seguinte: 2 - o termo do prazo para pagamento voluntário da liquidação de IRC do ano de 2003 (dívida exequenda) efectuada à Reclamante ocorreu em 20.06.2007 - cfr. fls. 2 dos autos. 3 - A motivação constante do pedido de suspensão dos autos de execução é a seguinte: "1. A executada apresenta pedido de revisão oficiosa, da liquidação de IRC do exercício de 2003. 2. Pese embora não conste do elemento literal da norma, designadamente artigo 169º do CPPT, que a execução se suspende em caso de pedido de revisão do acto tributário, 3. O Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo 2ª Secção, processo n.º 999/07 de 20 de Fevereiro de 2008, veio esclarecer a questão. 4. Na medida em que entendem os Venerandos Conselheiros daquele Supremo Tribunal Administrativo, que o pedido de revisão consubstancia uma verdadeira reclamação em sentido lato e por isso é aplicável o regime previsto no artigo 169º do CPPT." - cfr. fls. 176 dos autos. 3.1. O presente recurso vem interposto do acórdão proferido no TCAS, em 20/9/2011 (fls. 262/271), invocando a recorrente que o mesmo está em oposição com o acórdão proferido na Secção de Contencioso Tributário deste STA, em 20/2/2008, no processo n.º 0999/07 em que se decidiu que o pedido de revisão consubstancia uma verdadeira reclamação em sentido lato e por isso é aplicável o regime previsto no art. 169º do CPPT. Como acima se referiu, por despacho proferido em 21/12/2011 (fls. 292) a Exma. relatora julgou verificada a oposição. Mas porque tal decisão não faz, nesse âmbito, caso julgado, nem impede ou desobriga o Tribunal de recurso de a apreciar - cfr. art. 685º-C, n.º 5 do CPC - podendo, se for caso disso, ser julgado findo o respectivo recurso; (1) - cfr. também neste sentido Jorge Lopes de Sousa, Código de Procedimento e de Processo Tributário: Anotado e Comentado, volume II, 5ª ed., Lisboa, Áreas Editora, 2007, p. 814 (nota 15 ao art. 284º), importa, então, averiguar se a alegada oposição de acórdãos se verifica. 3.2. Sendo ao caso aplicável o regime legal resultante do ETAF de 2002, nos termos dos arts. 2º, n.º 1, e 4º, n.º 2, da Lei n.º 13/2002, de 19/2, na redacção da Lei n.º 107-D/2003, de 31/12, a admissibilidade do recurso por oposição de acórdãos, tendo em conta o regime previsto nos artigos 27º, alínea b) do ETAF e 152º do CPTA, depende, como se deixou expresso no ac. de 26/9/2007, do Pleno da Secção do Contencioso Tributário deste STA, no processo n.º 0452/07, da satisfação dos seguintes requisitos: «- existir contradição entre o acórdão recorrido e o acórdão invocado como fundamento sobre a mesma questão fundamental de direito; - a decisão impugnada não estar em sintonia com a jurisprudência mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo. Como já entendeu o Pleno da Secção do Contencioso Administrativo deste Supremo Tribunal Administrativo () Acórdão de 29-3-2006, recurso n.º 1065/05), relativamente à caracterização da questão fundamental sobre a qual deve existir contradição de julgados, devem adoptar-se os critérios já firmados no domínio do ETAF de 1984 e da LPTA, para detectar a existência de uma contradição: - identidade da questão de direito sobre que recaíram os acórdãos em confronto, que supõe estar-se perante uma situação de facto substancialmente idêntica; - que não tenha havido alteração substancial na regulamentação jurídica; - que se tenha perfilhado, nos dois arestos, solução oposta; - a oposição deverá decorrer de decisões expressas e não apenas implícitas () Neste sentido, podem ver-se os seguintes acórdãos da SCA: - de 29-3-2006, recurso n.º 1065/05; - de 17-1-2007, recurso n.º 48/06; - de 6-3-2007, recurso n.º 762/05; - de 29-3-2007, recurso n.º 1233/06. No mesmo sentido, pode ver-se MÁRIO AROSO DE ALMEIDA e CARLOS CADILHA, Comentário ao Código de Processo nos Tribunais Administrativos, 2ª edição, páginas 765-766.)». Por um lado, portanto, a oposição deverá decorrer de decisões expressas, não bastando a pronúncia implícita ou a mera consideração colateral, tecida no âmbito da apreciação de questão distinta e, por outro lado, a oposição de soluções jurídicas pressupõe identidade substancial das situações fácticas, entendida esta não como uma total identidade dos factos mas apenas como a sua subsunção às mesmas normas legais. 3.3. Neste contexto, importa, então, apreciar se se verifica, ou não, a suscitada oposição, no que respeita à questão em apreciação, que, segundo o recorrente, consiste em saber se a revisão oficiosa é ou não equivalente à reclamação graciosa no sentido técnico-jurídico, com respeito pelo disposto no n.º 1 do art. 52º da LGT. Vejamos, pois. 4.1. Tendo a recorrente deduzido reclamação (art. 276º do CPPT) do acto do OEF que lhe indeferiu pedido de suspensão da execução, a decisão da 1ª instância julgou improcedente tal reclamação com a fundamentação de que, por se tratar, no caso, de um pedido de revisão que não tem como fundamento a ilegalidade da liquidação, esse procedimento de revisão oficiosa não consubstancia uma reclamação, recurso ou impugnação da liquidação ou oposição à execução fiscal, nos termos do n.º 1 do art. 52º da LGT, sendo que, com aquele fundamento foi, aliás, apreciada e indeferida impugnação judicial. No acórdão recorrido, enunciando-se como questão ali a decidir a de saber se o pedido de revisão oficiosa, por iniciativa do contribuinte, prevista no n.º 1 do art. 78º da LGT, é susceptível de suspender a execução, entendeu-se (por adesão à fundamentação doutrinária constante do ac. do STA, de 15/4/2009, rec. n.º 065/09) o seguinte, em síntese: - Nos casos em que o pedido de revisão do acto tributário é apresentado no prazo de 120 dias, a contar dos factos referidos no art. 102º, n.º 1, do CPPT, é de entender que não há razão para que o Estado se dispense do dever de reparar integralmente os danos provocados pelos seus actos ilegais, com plena reconstituição da situação jurídica que existiria se o acto ilegal não tivesse sido praticado. Por isso, se o contribuinte reage nesse prazo, através de um pedido de revisão do acto tributário, deverá ser dada a sua pretensão o tratamento de uma reclamação graciosa, designadamente a nível dos efeitos no caso de reconhecimento da ilegalidade imputada pelo contribuinte, que vão desde a restituição da quantia indevidamente cobrada à atribuição de juros indemnizatórios desde a data do pagamento indevido até à data da emissão da nota de crédito, no caso de se reconhecer que o erro não é imputável ao contribuinte, nos termos dos arts. 100º e 43º, n.º 1, da LGT e 61º, n.º 3, do CPPT. O que significa, assim, que o pedido de revisão do acto tributário feito no prazo da reclamação graciosa deverá ser considerado como uma verdadeira reclamação, uma pretensão anulatória tempestiva, e, como tal, deverá também ser-lhe reconhecido o efeito de ser fundamento de suspensão da execução fiscal, nos termos o n.º 1 do art. 169º, do CPPT. - A mesma argumentação não vale, porém, para os casos em que o pedido de revisão é apresentado fora do prazo de 120 dias a contar dos factos previstos no art. 102º, n.º 1, do CPPT. Na verdade, pelo que se disse, nesse caso já se fazem sentir as razões de segurança jurídica que justificam o estabelecimento de preclusão de direitos de anulação de actos tributários e, por isso, os efeitos atribuídos ao pedido de revisão já não são os mesmos, como decorre da alínea c) do n.º 3 do art. 43º da LGT, ao estabelecer que são devidos juros indemnizatórios quando a revisão do acto tributário por iniciativa do contribuinte se efectuar mais de um ano após o pedido deste, salvo se o atraso não for imputável à administração tributária, e não juros indemnizatórios desde a data do pagamento indevido. Interpretada à luz do atrás se referiu, a referência feita nesta alínea c) à revisão do acto tributário por iniciativa do contribuinte, sem direito a juros indemnizatórios desde a data do pagamento indevido e até à emissão da nota de crédito, isto é, sem a «plena reconstituição da legalidade do acto ou situação objecto do litígio» de que fala o art. 100º da LGT, deverá restringir-se aos casos em que o pedido é apresentado após o termo do prazo de impugnação de actos anuláveis, pois só nessas situações não lhe deve ser reconhecido aquele direito. Mas, não sendo reconhecidos a este pedido de revisão do acto tributário os efeitos próprios de uma reclamação, ele não deverá como tal ser considerada, designadamente para efeitos do art. 169º, n.º 1, do CPPT. - Ou por outras palavras: Se resulta dos arts. 43º, n.º 1, e 100º da LGT e 61º, n.º 3, do CPPT que a administração tributária está obrigada, em caso de procedência total ou parcial de reclamação a favor do sujeito passivo, à imediata e plena reconstituição da legalidade do acto ou situação objecto do litígio, compreendendo o pagamento de juros indemnizatórios desde a data do pagamento indevido até à da emissão da nota de crédito, nos casos em que da revisão do acto tributário não resultam esses efeitos deverá entender-se que não se está perante uma reclamação. Ora, no caso dos autos, impõe-se concluir que a pretensão da recorrente, de ver suspensa a execução fiscal contra si instaurada, não pode ser satisfeita, não obstante estar garantido o pagamento integral da dívida exequenda, uma vez que o pedido de revisão oficiosa do acto de liquidação em causa não tem por fundamento qualquer ilegalidade, foi apresentado muito para além do prazo previsto quer para a reclamação administrativa quer para a reclamação graciosa (cfr. pontos 1. e 2. da matéria de facto e arts. 162º do CPA e 120º, n.º 1, do CPPT), sendo certo que não foi invocado em tal pedido de revisão oficiosa qualquer erro imputável aos serviços, o que só foi referido na petição de reclamação do despacho de 26/05/2011. 4.2. Por sua vez, no acórdão fundamento estava em causa uma reclamação (do art. 276º do CPPT) de decisão do OEF que ordenara a citação do ali executado, e subsequentemente a penhora, e indeferira o pedido de suspensão da execução fiscal, sendo que em 21/7/2006, o reclamante apresentara requerimento dirigido ao chefe do Serviço de Finanças a peticionar a suspensão da execução com o fundamento em que apresentara pedido de revisão oficiosa da liquidação, requerimento que foi indeferido, além do mais, por se considerar "... não existir qualquer impugnação judicial pendente ou recurso judicial ou mesmo reclamação graciosa e uma vez que também não se encontra no processo constituída qualquer garantia...". E este acórdão fundamento diz, na parte aqui relevante, o seguinte: «3. São duas as questões que o recorrente coloca no seu recurso: a nulidade dos actos de citação e penhora por serem actos jurisdicionais (que não podiam assim ser praticados pela DGCI, havendo pois violação de normas constitucionais). E a não suspensão da execução, após pedido de revisão apresentado pelo recorrente. (...) 3.2. A suspensão da execução. O Mm. Juiz indeferiu o pedido de suspensão da execução fiscal (corroborando assim a tese da administração fiscal) com o fundamento de que o recorrente não prestara garantia, nem requerera a sua isenção. Mas neste ponto não tem razão. Na verdade, e como é pacífico nos autos, foi penhorada importância suficiente que garante o valor da dívida. Assim, garantida a importância em causa, está o contribuinte em condições de obter a suspensão da execução, como aliás decorre do art. 169º, 1, do CPPT. Questão diversa é saber se o pedido de revisão pode fundamentar a suspensão da revisão. Nos termos deste preceito, a execução só ficará suspensa até decisão do pleito (garantida a dívida), em caso de reclamação graciosa, impugnação judicial ou recurso judicial. Mas não está contemplada na letra da lei a revisão do acto tributário. Mas, sendo a revisão uma verdadeira reclamação, não pode deixar de se entender que também o pedido de revisão do acto tributário suspende a execução - vide arts. 78º, 1, da LGT 52º, 1, da LGT e art. 169º, 1, do CPPT.» 4.3. Ora, do exposto, resulta claro que, como bem se salienta no douto Parecer do MP, sendo a questão fundamental de direito a que se prende com o pedido de revisão oficiosa, por iniciativa do contribuinte, associado à constituição ou prestação de garantia idónea, como fundamento da suspensão da execução fiscal (nº 1 do art. 169º do CPPT), a divergência de sentido das decisões expressas nos arestos em confronto (indeferimento do pedido de suspensão da execução fiscal, no acórdão recorrido e suspensão da execução fiscal até decisão definitiva do pedido de revisão, no acórdão fundamento) não radica em antagónicas interpretações de normas jurídicas consubstanciando idêntica regulamentação aplicável (art. 78º n.º 1 LGT; art. 169º n.º 1 CPPT), mas, antes, em diferentes situações fácticas subjacentes às pronúncias emitidas, que se podem descrever nos seguintes termos: - No caso do acórdão recorrido só o pedido de revisão do acto tributário feito no prazo da reclamação graciosa deverá ser considerado como uma verdadeira reclamação, uma pretensão anulatória tempestiva, e, como tal, também só nesse caso deverá ser-lhe reconhecido o efeito de ser fundamento de suspensão da execução fiscal, nos termos o n.º 1 do art. 169º, do CPPT, mas não valendo essa argumentação para os casos em que o pedido de revisão é apresentado fora do prazo de 120 dias a contar dos factos previstos no art. 102º, n.º 1, do CPPT. Mas, no caso, o pedido de revisão substancia uma mera enunciação formal, sem autonomia substancial em relação ao pedido de revisão oficiosa (cfr. aditamento à matéria de facto n.º 3 fls. 265) e, mesmo que se admitisse a sua autonomia como pedido de revisão oficiosa, esta não estaria fundamentada em ilegalidade do acto tributário de onde emerge a dívida exequenda nem em erro imputável aos serviços. - No acórdão fundamento considerou-se que a revisão ali em causa configurava uma verdadeira reclamação. Ou seja, em ambos os arestos se considera que, em caso de a revisão oficiosa se consubstanciar numa verdadeira reclamação (se deduzida dentro do prazo desta e se fundamentar em ilegalidade da liquidação) a tal revisão oficiosa deve ser reconhecido o efeito de ser fundamento de suspensão da execução fiscal. 4.4. Ora, porque a oposição de soluções jurídicas pressupõe identidade substancial das situações fácticas, embora esta deva ser entendida não como uma total identidade dos factos mas apenas como a sua subsunção às mesmas normas legais, concluímos que, no caso presente e no contexto factual e jurídico acima referenciado, a diversidade de soluções a que o Tribunal chegou nos dois casos em confronto não determina qualquer oposição de julgados, na medida em que não se verifica identidade substancial das situações fácticas em confronto, nem se verifica, por consequência, divergência de soluções quanto à mesma questão de direito. E, assim sendo, por falta dos pressupostos do recurso de oposição de julgados, este deve ser considerado findo, atento o disposto no n.º 5 do art. 284º do CPPT. DECISÃO Termos em que, face ao exposto, acordam os Juízes do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do STA em julgar findo o recurso. Custas pela recorrente. Lisboa, 17 de Outubro de 2012. - Joaquim Casimiro Gonçalves (relator) - Dulce Manuel da Conceição Neto - Alfredo Aníbal Bravo Coelho Madureira - Isabel Cristina Mota Marques da Silva - José da Ascensão Nunes Lopes - Francisco António Pedrosa de Areal Rothes - Lino José Batista Rodrigues Ribeiro - Pedro Manuel Dias Delgado - Maria Fernanda dos Santos Maçãs - João António Valente Torrão. (1) Cfr. o ac. deste STA, de 7/5/2003, proc. n.º 1149/02: «o eventual reconhecimento judicial da alegada oposição de julgados pelo tribunal recorrido, ao abrigo, nos termos e para os efeitos do disposto no referido art. 284º n.º 5 do CPPT não só não faz, sobre o ponto, caso julgado, pois apenas releva em sede de tramitação/instrução do respectivo recurso, como, por isso, não obsta a que o Tribunal Superior, ao proceder à reapreciação da necessária verificação dos pressupostos processuais de admissibilidade, prosseguimento e decisão daquele recurso jurisdicional, considere antes que aquela oposição se não verifica e, em consequência, julgue findo o recurso».