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Ato Original
Jornal Oficial da República Portuguesa
Acordão de 2018-12-20 (Processo nº 0638/14.9BEPRT021/17), de 20 de dezembro
Emitente:
Tipo: Acordão
Processo: 0638/14.9BEPRT021/17
Fonte Direito: DECISÕES JUDICIAIS
Relator: ANA PAULA LOBO
Informação da publicação
TEXTO
RECURSO JURISDICIONAL
Julgou improcedente a impugnação
Acordam nesta Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:
A…………, SA veio interpor o presente recurso da decisão supra mencionada, proferida no processo n.º 638/14.9BEPRT de impugnação por si instaurado contra a liquidação do Imposto Especial de Jogo, referente à concessão da zona de jogo da Póvoa do Varzim, relativo ao mês de Novembro de 2013, tendo, para esse efeito formulado, a final da sua alegação, as seguintes conclusões:
1ª) A presente impugnação tem por objecto liquidações do Imposto de Jogo;
2ª) A circunstância de a actividade de jogo exercida pela ora recorrente ser feita ao abrigo de um contrato de concessão celebrado com o Estado, não retira a natureza de imposto ao... Imposto de Jogo;
3ª) O imposto de jogo não possui base contratual — como assinala a doutrina, o regime tributário da actividade do jogo é um regime exclusivamente legal;
4ª) Aliás, a recorrente, na petição inicial da impugnação, não contesta a validade do contrato de concessão, nem a validade de qualquer cláusula de tal contrato;
5ª) A recorrente contesta a legalidade das liquidações do imposto de jogo por este, tal como definido e estruturado no Decreto-Lei n° 422/89, de 2/12 (Lei do Jogo), violar os princípios constitucionais da legalidade, capacidade contributiva, da tributação pelo rendimento real e da igualdade;
6ª) A recorrente contesta, também, a legalidade das liquidações de Imposto de Jogo por não estarem devidamente fundamentadas e por violarem o disposto na Lei do Jogo;
7ª) Na verdade, as impugnadas liquidações são ilegais por terem como fundamento legal o Decreto-Lei n° 422/89, de 2/12, sendo que tal diploma, na parte fiscal, é organicamente inconstitucional por dizer respeito a matéria da competência da Assembleia da República e a lei de autorização legislativa não indicar os critérios mínimos orientadores da autorização;
8ª) As liquidações impugnadas são, também, ilegais, porque o referido Decreto-Lei n° 422/89, é inconstitucional quanto a uma outra vertente do princípio da legalidade;
9ª) Na verdade, o referido diploma atribuiu à autoridade administrativa a competência para fixar, para a tributação sobre as máquinas de jogo, um capital em giro, que constitui a incidência real do imposto;
10ª) Ora, o princípio da legalidade, na sua vertente de reserva de lei, é violado através dessa deslegalização, ao atribuir-se à autoridade administrativa a competência para fixar um elemento essencial do imposto;
11ª) As impugnadas liquidações são também ilegais por violação dos princípios constitucionais da capacidade contributiva e do rendimento real;
12ª) É que o imposto do jogo incide sobre o chamado “capital em giro” dos jogos, sem qualquer relação, nem com a receita bruta obtida pela recorrente nem, muito menos, com o lucro;
13ª) O imposto de jogo incide sobre verdadeiras e autênticas presunções inilidíveis de matéria colectável, violando o art° 104°, n° 2 da Constituição;
14ª) A Lei do Jogo é, também, inconstitucional, por violação do princípio constitucional da igualdade, ao fixar taxas de imposto diferentes para as diversas concessões da actividade de jogo e, portanto, para os diversos contribuintes que se dedicam a essa actividade.
15ª) As liquidações impugnadas são ilegais por não estarem fundamentadas, limitando-se o Turismo de Portugal a indicar o imposto a pagar;
16ª) As liquidações impugnadas são ilegais por não haver qualquer fundamentação quanto à fixação, pelo Turismo de Portugal, do “capital em giro inicial”;
17ª) As liquidações impugnadas são também ilegais por esse capital em giro inicial ter sido fixado mensalmente, quando a Lei do Jogo estabelece uma fixação anual;
18ª) As liquidações impugnadas são, ainda, ilegais, porque o Turismo de Portugal, em violação frontal da subalínea b) da alínea c) do art° 87° da Lei do Jogo, ter fixado o “capital em giro inicial” sem tomar em consideração as características das diversas máquinas de jogo e das circunstâncias concretas verificadas na sua utilização;
19ª) Assim, a douta sentença recorrida fez uma errada interpretação das normas aplicáveis.
Requereu que seja concedido provimento ao presente recurso, revogando-se a sentença recorrida, anulando-se as liquidações impugnadas.
Contra-alegou o recorrido tendo apresentado as seguintes conclusões:
I. O imposto especial de jogo não é um imposto geral sobre o rendimento, é um imposto especial com características de extrafiscalidade, que tem uma história, continuando a ser válidas as razões que estiveram na sua criação e que é aplicável a um leque restrito de contribuintes, 6 concessionárias de zonas de jogo.
II. O contrato de concessão em causa nestes autos foi celebrado em 29 de dezembro de 1988, quando estava em vigor o Decreto-Lei n.° 48912, de 18 de março de 1969, que continha o regime legal de exploração de jogos de fortuna ou azar, incluindo o regime tributário que enformava o contrato. O Governo em 1989, ao aprovar o novo regime que disciplina a exploração de jogos de fortuna ou azar em casinos (Decreto-Lei 422/89) fê-lo acautelando a defesa dos direitos constituídos e das legítimas expetativas das atuais concessionárias da exploração de jogos de fortuna ou azar. Por esta razão a recorrente e demais concessionárias não se opuseram ao referido diploma nem o contestaram e inclusivamente declararam 11 anos mais tarde, em 2001, aquando da revisão dos contratos, aceitar expressamente todas as obrigações que do mesmo constam.
III. A recorrente deu entrada de diversas ações contra o Estado a partir de 2013, na tentativa de forçar uma prorrogação do prazo do contrato de concessão. Uma dessas ações é uma ação administrativa comum, onde pede o reequilíbrio do contrato de concessão e que altere a contrapartida anual que contratualmente está obrigada a pagar, pedindo ao tribunal que altere a cláusula 4ª do contrato de concessão, em benefício da recorrente.
IV. Nesta ação administrativa comum a recorrente qualifica a contrapartida anual como contratual.
V. Por força do concluído em II a IV das presentes conclusões a recorrente estava impedida, por atuar em abuso de direito (caso o direito lhe assistisse, que não assiste), de impugnar a liquidação do imposto especial de jogo, nos termos e com os argumentos com que o faz. A recorrente explora a zona de jogo da Póvoa de Varzim há mais de 40 anos e, já depois de celebrado o novo contrato de concessão em 1988, a recorrente não se opôs ao novo regime fiscal porque o Governo mantinha todos os direitos constituídos e legítimas expectativas; e em 2001 a recorrente reiterou isso mesmo aquando da celebração do aditamento ao contrato de concessão; A recorrente tem acesso aos valores de imposto de jogo a liquidar antes de o mesmo lhe ser liquidado, introduzindo no sistema informático toda a informação relativa às suas receitas e tomando conhecimento de todos os cálculos antes de receber a nota de liquidação. Por estas razões não podia vir, depois, impugnar a liquidação.
VI. À cautela e por mero dever de patrocínio, sempre se dirá que caso a impugnação procedesse não haveria quaisquer importâncias a devolver à recorrente, uma vez que as importâncias entregues a título de imposto de jogo passariam a ter de ser entregues no âmbito da diferença referida na al. i) do n.° 2, da cláusula 4.ª do contrato de concessão.
VII. A recorrente ignora as especificidades na regulação pelo Estado da exploração dos jogos de fortuna ou azar, que estão bem patentes na legislação que trouxe esses jogos para o campo da legalidade e, em especial, no regime fiscal introduzido e que se mantém fiel à sua estrutura desde o primeiro momento (1927) em que o Estado decidiu regular uma atividade contra a qual nada podiam já as disposições repressivas.
VIII. A especialidade do imposto e as suas características de extrafiscalidade, implicam uma cautela por parte do intérprete e aplicador da lei, uma vez que não lhe são aplicáveis, integralmente, os princípios da “Constituição fiscal”, como são os da igualdade tributária e da capacidade contributiva.
IX. O imposto especial de jogo é um imposto substitutivo de qualquer outra tributação, geral ou local, relativo à atividade específica de exploração dos jogos de fortuna ou azar, ao qual não podem ser aplicadas, sem mais, as regras de um imposto geral sobre o rendimento.
X. Esta técnica de tributação excecional ao contrário da tributação instituída para generalidade das empresas, não assenta sobre o lucro apurado, o rendimento real ou líquido da exploração, o que se justifica pela especialidade da atividade de jogo. Ao contrário da atividade da generalidade das empresas que é incentivada pelo Estado, sobre a atividade do jogo incide um forte juízo de censura moral não pretendendo o Estado incentivar a mesma. A regulação do jogo impôs-se como uma inevitabilidade para o Estado que não quis ser parte interessada nos lucros da atividade, recusando lucrar com o infortúnio e a desgraça alheia.
XI. Inexiste qualquer violação do princípio da capacidade contributiva, uma vez que o n.° 2 do art.° 104.° da CRP, prevê que a tributação das empresas incide fundamentalmente sobre o seu rendimento real, encontrando-se perfeitamente explicadas as razões pelas quais o Estado optou por tributar as concessionárias pelo valor do capital em giro inicial e pelas receitas brutas.
XII. Não há qualquer violação do princípio da igualdade quando o legislador aplica taxas mais baixas nas áreas menos desenvolvidas turisticamente e mais altas nas que apresentem um maior desenvolvimento, desde logo porque cada concessionária se situa, em exclusivo, numa dessas áreas, tendo, por isso, o Estado de criar e desenvolver de forma diferente as diferentes áreas turísticas, o que faz todo o sentido também face à consignação de receita constante do n.° 3 do artigo 84.° da lei do jogo.
XIII. Não existe qualquer ilegalidade na fixação do capital em giro inicial para as máquinas.
XIV. Porque o imposto especial de jogo é pago mensalmente nos termos da lei e porque a fixação anual se revelava prejudicial para a auditoria permanente e para a tesouraria das concessionárias, em 2011 foi entendimento da Comissão de Jogos que seria aconselhável fazer uma avaliação mensal do respetivo capital em giro inicial de cada máquina ao longo do ano, o que foi deliberado e comunicado às concessionárias nessa data.
XV. O capital em giro inicial mensal, que é decomposição do capital em giro inicial anual, é fixado com base nos registos contabilísticos das máquinas que a recorrente tem à exploração e que, por isso, refletem as características e as circunstâncias da sua exploração.
XVI. A especialidade e especificidade do imposto de jogo e o facto de o mesmo ser aplicável apenas a seis concessionárias levou a que o legislador previsse a sua liquidação nos termos especiais previstos na lei do jogo, tendo a recorrente (i) prévio conhecimento da base de incidência do imposto (ii) conhecimento das respetivas taxas de imposto, (iii) conhecimento das bancas e das máquinas que colocou à exploração naquele mês, e (iv) acesso ao sistema informático onde inseriu os valores da sua receita e de onde também resulta o cálculo aritmético para encontrar o imposto que é devido.
XVII. A circunstância de a aqui recorrente sempre ter concorrido para a formação das notas de liquidação do imposto e ter prévio acesso a toda a informação, permite-lhe conhecer o itinerário cognoscitivo e valorativo prosseguido pela administração para a determinação da liquidação. Conhecendo a recorrente as razões factuais e jurídicas, a sua garantia de defesa não foi colocada em causa, pelo que inexiste qualquer falta de fundamentação.
XVIII. Inexiste qualquer inconstitucionalidade orgânica ou material do Decreto-Lei 422/89. A recorrente omite na sua alegação de recurso que o Governo, quando reviu a legislação relativa à atividade do jogo, honrou os compromissos contratuais assumidos pelo Estado Português aquando da celebração dos contratos, não inovando, isto é, limitando-se a retomar e a reproduzir substancialmente o que já constava de textos legais anteriores.
XIX. Por último, também não existe qualquer violação do princípio da legalidade tributária por o capital em giro inicial das máquinas automáticas ser fixado por ato administrativo, pois tal não implica qualquer ofensa dos princípios constitucionais ou violação dos artigos 103.° n.° 2 e 165.° n.° 1 da Constituição da República Portuguesa.
XX. Não compete ao Serviço de Regulação e Inspeção de Jogos fixar ou definir as grandezas brutas, mas apenas determiná-las, uma vez que se encontra vinculado na fixação do capital em giro inicial das máquinas em termos em tudo idênticos aos que se verificam relativamente aos jogos bancados, ou seja, no respeito pelos valores contabilísticos de receita apurada indicados pela concessionária, que mantém, nos termos da lei e à semelhança dos jogos bancados, o controlo sobre as máquinas que coloca ou não à exploração, assim dominando e controlando a receita e o imposto a pagar.
Requereu que o presente recurso seja julgado improcedente e, em consequência, mantida a sentença recorrida.
Foi emitido parecer pelo Magistrado do Ministério Público no sentido da procedência do recurso, revogar o decidido e anular a liquidação por falta de fundamentação.
A decisão recorrida suportou-se nos seguintes factos que enunciou:
a) A impugnante é concessionária da exploração de jogos de fortuna ou azar, na zona de jogo permanente da Póvoa de Varzim, conforme resulta do contrato de concessão que foi celebrado em 29/12/1988 e publicado no Diário da República, III Série, n° 37 de 14/02/1989, sendo que, este contrato foi objecto de revisão e prorrogação em 14/12/2001, o qual foi publicado por Aviso no Diário da República n° 27, de 01/02/2002, III Série, com o título “Contrato de concessão da exploração de jogos de fortuna ou azar na zona de jogo permanente da Póvoa de Varzim à A…………, SA” (cf. documento de fls. 82/83 dos autos, que aqui se tem por integralmente reproduzido).
b) Resulta do contrato referido em a), mormente da cláusula 3ª que “A concessionária aceita todas as obrigações impostas pela legislação em vigor, designadamente, as estabelecidas nos Decretos-Leis n°s 422/89, de 2 de Dezembro e 184/88 de 25 de Maio, e legislação complementar, bem como pelos Decretos-Leis n°s 274/88 de 3 de Agosto e 275/2001 de 17 de Outubro, e pelo Decreto Regulamentar nº 29/88 de 3 de Agosto” (cf. fls. 82 dos autos).
c) Também resulta do contrato, nomeadamente, da cláusula 4ª que a concessionária obriga-se a “1) Prestar uma contrapartida inicial (…). 2) para além da contrapartida referida no número anterior, prestar, em cada ano, contrapartida no valor de 50% das receitas brutas declaradas dos jogos explorados no casino, todavia, em caso algum a contrapartida prestada nos termos deste numero poderá ser inferior aos valores indicados no anexo...; A contrapartida referida neste número realiza-se pelas seguintes formas: a) através do pagamento do imposto especial sobre o jogo, nos termos da legislação em vigor; (...)” (cf. fls. 82/83 dos autos).
d) Pelo ofício com a referência SA I/2013/22198, de 02/DEZ, a impugnante foi notificada para proceder ao pagamento do “Imposto Especial de Jogo/Novembro de 2013” nos montantes de €200.893,73+€778.463,22-+€25.111,72, perfazendo um total de €1.004.468,67 (cf. fls. 20 dos autos).
e) Inconformada com a liquidação, a impugnante deduziu, em 18/03/2014, a presente impugnação (cf. fls. 2 dos autos).
f) Pela Deliberação n° 23/2011/CJ, datada de 11/03/2011, o Turismo de Portugal, IP, determinou o seguinte (cf. fls. 177/178 dos autos):
g) Pela Deliberação n° 30/2011/CJ, datada de 2011/03/17, o Turismo de Portugal, IP, deliberou o seguinte (cf. fls. 179 dos autos):
h) O capital em giro inicial das máquinas de jogo é fixado mensalmente pelo Instituto do Turismo, IP, sem que a impugnante tenha questionado tal decisão (cf. fls. 21 a 25 dos autos).
i) A impugnante intentou no TAF do Porto, acção administrativa comum com processo ordinário, contra o Estado Português, pedindo a reposição do reequilíbrio económico-financeiro do contrato de concessão e a modificação do contrato (cf. fls. 26 dos autos).
j) A impugnante pagou as verbas a que se alude na supra referida alínea d) em l6/12/2013 (cf. fls. 27/31 dos autos).
Questões objecto de recurso:
1 – Em causa nestes autos está o erro de julgamento da sentença recorrida por ter procedido a uma errada interpretação das normas e princípios aplicáveis aos actos de liquidação impugnados decorrente de não ter considerado que:
· As liquidações do imposto de jogo, tal como definido e estruturado no Decreto-Lei nº 422/89, de 2/12 (Lei do Jogo), violam os princípios constitucionais da capacidade contributiva, da tributação pelo rendimento real e da igualdade;
· As liquidações do Imposto de Jogo não estão devidamente fundamentadas e violam o disposto na Lei do Jogo;
· As liquidações de Imposto de Jogo são ilegais por terem como fundamento legal o Decreto-Lei n.º 422/89, de 2/12, sendo que tal diploma, na parte fiscal, é organicamente inconstitucional, por dizer respeito a matéria da competência da Assembleia da República e a lei de autorização legislativa não indicar os critérios mínimos orientadores de tal autorização;
· As liquidações são, também, ilegais, porque o referido Decreto-Lei n° 422/89, é inconstitucional quanto a uma outra vertente do princípio da legalidade, ao atribuir à autoridade administrativa a competência para fixar, para a tributação sobre as máquinas de jogo, um capital em giro, que constitui a incidência real do imposto;
· As liquidações são também ilegais por o capital em giro inicial ter sido fixado mensalmente, quando a Lei do Jogo estabelece uma fixação anual e sem tomar em consideração as características das diversas máquinas de jogo e as circunstâncias concretas verificadas na sua utilização.
Ressalvada a diferença temporal dos actos de liquidação impugnados as normas convocadas para a sua elaboração bem como as questões jurídicas suscitadas pela recorrente nestes autos são em tudo similares às que foram recentemente apreciadas e decididas em julgamento ampliado com a intervenção de todos os juízes desta Secção de Contencioso Tributário, realizado ao abrigo do disposto no art. 148.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos, no processo n.º 2224/13.1BEPRT (1457/15), pelo Acórdão de 5 de Dezembro de 2018, que julgou improcedente o respectivo recurso, acessível em www.dgsi.pt.
Perante os mesmos argumentos, mantemos a posição ali adoptada em face de todas as questões também aqui em causa, o que conduz inelutavelmente a negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida, com a fundamentação constante do referido acórdão para o qual remetemos ao abrigo do disposto no art.º 663.º, n.º 5 do Código de Processo Civil, aqui aplicável por força do disposto nos artigos 281.º e 2.º do Código de Processo e Procedimento Tributário.
Por a presente decisão se limitar a remissão para o referido acórdão proferido em formação ampliada, nos termos do disposto no art. 6.º, n.º 7 do Regulamento das Custas Processuais emerge uma “menor complexidade” a justificar a dispensa do remanescente da taxa de justiça.
Deliberação
Termos em que acordam os Juízes da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida com a fundamentação constante do acórdão de 5 de Dezembro de 2018 proferido no processo n.º 2224/13.1BEPRT.
Custas pela recorrente, com dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça.
(Processado e revisto pela relatora com recurso a meios informáticos (art.º 131º nº 5 do Código de Processo Civil, ex vi artº 2º Código de Procedimento e Processo Tributário).
Lisboa, 20 de Dezembro de 2018. – Ana Paula Lobo (relatora) – Dulce Neto – Francisco Rothes.
DECISÃO RECORRIDA – Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto
. de 31 de Maio de 2016
. de 31 de Maio de 2016
Julgou improcedente a impugnação
Acordam nesta Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:
A…………, SA veio interpor o presente recurso da decisão supra mencionada, proferida no processo n.º 638/14.9BEPRT de impugnação por si instaurado contra a liquidação do Imposto Especial de Jogo, referente à concessão da zona de jogo da Póvoa do Varzim, relativo ao mês de Novembro de 2013, tendo, para esse efeito formulado, a final da sua alegação, as seguintes conclusões:
1ª) A presente impugnação tem por objecto liquidações do Imposto de Jogo;
2ª) A circunstância de a actividade de jogo exercida pela ora recorrente ser feita ao abrigo de um contrato de concessão celebrado com o Estado, não retira a natureza de imposto ao... Imposto de Jogo;
3ª) O imposto de jogo não possui base contratual — como assinala a doutrina, o regime tributário da actividade do jogo é um regime exclusivamente legal;
4ª) Aliás, a recorrente, na petição inicial da impugnação, não contesta a validade do contrato de concessão, nem a validade de qualquer cláusula de tal contrato;
5ª) A recorrente contesta a legalidade das liquidações do imposto de jogo por este, tal como definido e estruturado no Decreto-Lei n° 422/89, de 2/12 (Lei do Jogo), violar os princípios constitucionais da legalidade, capacidade contributiva, da tributação pelo rendimento real e da igualdade;
6ª) A recorrente contesta, também, a legalidade das liquidações de Imposto de Jogo por não estarem devidamente fundamentadas e por violarem o disposto na Lei do Jogo;
7ª) Na verdade, as impugnadas liquidações são ilegais por terem como fundamento legal o Decreto-Lei n° 422/89, de 2/12, sendo que tal diploma, na parte fiscal, é organicamente inconstitucional por dizer respeito a matéria da competência da Assembleia da República e a lei de autorização legislativa não indicar os critérios mínimos orientadores da autorização;
8ª) As liquidações impugnadas são, também, ilegais, porque o referido Decreto-Lei n° 422/89, é inconstitucional quanto a uma outra vertente do princípio da legalidade;
9ª) Na verdade, o referido diploma atribuiu à autoridade administrativa a competência para fixar, para a tributação sobre as máquinas de jogo, um capital em giro, que constitui a incidência real do imposto;
10ª) Ora, o princípio da legalidade, na sua vertente de reserva de lei, é violado através dessa deslegalização, ao atribuir-se à autoridade administrativa a competência para fixar um elemento essencial do imposto;
11ª) As impugnadas liquidações são também ilegais por violação dos princípios constitucionais da capacidade contributiva e do rendimento real;
12ª) É que o imposto do jogo incide sobre o chamado “capital em giro” dos jogos, sem qualquer relação, nem com a receita bruta obtida pela recorrente nem, muito menos, com o lucro;
13ª) O imposto de jogo incide sobre verdadeiras e autênticas presunções inilidíveis de matéria colectável, violando o art° 104°, n° 2 da Constituição;
14ª) A Lei do Jogo é, também, inconstitucional, por violação do princípio constitucional da igualdade, ao fixar taxas de imposto diferentes para as diversas concessões da actividade de jogo e, portanto, para os diversos contribuintes que se dedicam a essa actividade.
15ª) As liquidações impugnadas são ilegais por não estarem fundamentadas, limitando-se o Turismo de Portugal a indicar o imposto a pagar;
16ª) As liquidações impugnadas são ilegais por não haver qualquer fundamentação quanto à fixação, pelo Turismo de Portugal, do “capital em giro inicial”;
17ª) As liquidações impugnadas são também ilegais por esse capital em giro inicial ter sido fixado mensalmente, quando a Lei do Jogo estabelece uma fixação anual;
18ª) As liquidações impugnadas são, ainda, ilegais, porque o Turismo de Portugal, em violação frontal da subalínea b) da alínea c) do art° 87° da Lei do Jogo, ter fixado o “capital em giro inicial” sem tomar em consideração as características das diversas máquinas de jogo e das circunstâncias concretas verificadas na sua utilização;
19ª) Assim, a douta sentença recorrida fez uma errada interpretação das normas aplicáveis.
Requereu que seja concedido provimento ao presente recurso, revogando-se a sentença recorrida, anulando-se as liquidações impugnadas.
Contra-alegou o recorrido tendo apresentado as seguintes conclusões:
I. O imposto especial de jogo não é um imposto geral sobre o rendimento, é um imposto especial com características de extrafiscalidade, que tem uma história, continuando a ser válidas as razões que estiveram na sua criação e que é aplicável a um leque restrito de contribuintes, 6 concessionárias de zonas de jogo.
II. O contrato de concessão em causa nestes autos foi celebrado em 29 de dezembro de 1988, quando estava em vigor o Decreto-Lei n.° 48912, de 18 de março de 1969, que continha o regime legal de exploração de jogos de fortuna ou azar, incluindo o regime tributário que enformava o contrato. O Governo em 1989, ao aprovar o novo regime que disciplina a exploração de jogos de fortuna ou azar em casinos (Decreto-Lei 422/89) fê-lo acautelando a defesa dos direitos constituídos e das legítimas expetativas das atuais concessionárias da exploração de jogos de fortuna ou azar. Por esta razão a recorrente e demais concessionárias não se opuseram ao referido diploma nem o contestaram e inclusivamente declararam 11 anos mais tarde, em 2001, aquando da revisão dos contratos, aceitar expressamente todas as obrigações que do mesmo constam.
III. A recorrente deu entrada de diversas ações contra o Estado a partir de 2013, na tentativa de forçar uma prorrogação do prazo do contrato de concessão. Uma dessas ações é uma ação administrativa comum, onde pede o reequilíbrio do contrato de concessão e que altere a contrapartida anual que contratualmente está obrigada a pagar, pedindo ao tribunal que altere a cláusula 4ª do contrato de concessão, em benefício da recorrente.
IV. Nesta ação administrativa comum a recorrente qualifica a contrapartida anual como contratual.
V. Por força do concluído em II a IV das presentes conclusões a recorrente estava impedida, por atuar em abuso de direito (caso o direito lhe assistisse, que não assiste), de impugnar a liquidação do imposto especial de jogo, nos termos e com os argumentos com que o faz. A recorrente explora a zona de jogo da Póvoa de Varzim há mais de 40 anos e, já depois de celebrado o novo contrato de concessão em 1988, a recorrente não se opôs ao novo regime fiscal porque o Governo mantinha todos os direitos constituídos e legítimas expectativas; e em 2001 a recorrente reiterou isso mesmo aquando da celebração do aditamento ao contrato de concessão; A recorrente tem acesso aos valores de imposto de jogo a liquidar antes de o mesmo lhe ser liquidado, introduzindo no sistema informático toda a informação relativa às suas receitas e tomando conhecimento de todos os cálculos antes de receber a nota de liquidação. Por estas razões não podia vir, depois, impugnar a liquidação.
VI. À cautela e por mero dever de patrocínio, sempre se dirá que caso a impugnação procedesse não haveria quaisquer importâncias a devolver à recorrente, uma vez que as importâncias entregues a título de imposto de jogo passariam a ter de ser entregues no âmbito da diferença referida na al. i) do n.° 2, da cláusula 4.ª do contrato de concessão.
VII. A recorrente ignora as especificidades na regulação pelo Estado da exploração dos jogos de fortuna ou azar, que estão bem patentes na legislação que trouxe esses jogos para o campo da legalidade e, em especial, no regime fiscal introduzido e que se mantém fiel à sua estrutura desde o primeiro momento (1927) em que o Estado decidiu regular uma atividade contra a qual nada podiam já as disposições repressivas.
VIII. A especialidade do imposto e as suas características de extrafiscalidade, implicam uma cautela por parte do intérprete e aplicador da lei, uma vez que não lhe são aplicáveis, integralmente, os princípios da “Constituição fiscal”, como são os da igualdade tributária e da capacidade contributiva.
IX. O imposto especial de jogo é um imposto substitutivo de qualquer outra tributação, geral ou local, relativo à atividade específica de exploração dos jogos de fortuna ou azar, ao qual não podem ser aplicadas, sem mais, as regras de um imposto geral sobre o rendimento.
X. Esta técnica de tributação excecional ao contrário da tributação instituída para generalidade das empresas, não assenta sobre o lucro apurado, o rendimento real ou líquido da exploração, o que se justifica pela especialidade da atividade de jogo. Ao contrário da atividade da generalidade das empresas que é incentivada pelo Estado, sobre a atividade do jogo incide um forte juízo de censura moral não pretendendo o Estado incentivar a mesma. A regulação do jogo impôs-se como uma inevitabilidade para o Estado que não quis ser parte interessada nos lucros da atividade, recusando lucrar com o infortúnio e a desgraça alheia.
XI. Inexiste qualquer violação do princípio da capacidade contributiva, uma vez que o n.° 2 do art.° 104.° da CRP, prevê que a tributação das empresas incide fundamentalmente sobre o seu rendimento real, encontrando-se perfeitamente explicadas as razões pelas quais o Estado optou por tributar as concessionárias pelo valor do capital em giro inicial e pelas receitas brutas.
XII. Não há qualquer violação do princípio da igualdade quando o legislador aplica taxas mais baixas nas áreas menos desenvolvidas turisticamente e mais altas nas que apresentem um maior desenvolvimento, desde logo porque cada concessionária se situa, em exclusivo, numa dessas áreas, tendo, por isso, o Estado de criar e desenvolver de forma diferente as diferentes áreas turísticas, o que faz todo o sentido também face à consignação de receita constante do n.° 3 do artigo 84.° da lei do jogo.
XIII. Não existe qualquer ilegalidade na fixação do capital em giro inicial para as máquinas.
XIV. Porque o imposto especial de jogo é pago mensalmente nos termos da lei e porque a fixação anual se revelava prejudicial para a auditoria permanente e para a tesouraria das concessionárias, em 2011 foi entendimento da Comissão de Jogos que seria aconselhável fazer uma avaliação mensal do respetivo capital em giro inicial de cada máquina ao longo do ano, o que foi deliberado e comunicado às concessionárias nessa data.
XV. O capital em giro inicial mensal, que é decomposição do capital em giro inicial anual, é fixado com base nos registos contabilísticos das máquinas que a recorrente tem à exploração e que, por isso, refletem as características e as circunstâncias da sua exploração.
XVI. A especialidade e especificidade do imposto de jogo e o facto de o mesmo ser aplicável apenas a seis concessionárias levou a que o legislador previsse a sua liquidação nos termos especiais previstos na lei do jogo, tendo a recorrente (i) prévio conhecimento da base de incidência do imposto (ii) conhecimento das respetivas taxas de imposto, (iii) conhecimento das bancas e das máquinas que colocou à exploração naquele mês, e (iv) acesso ao sistema informático onde inseriu os valores da sua receita e de onde também resulta o cálculo aritmético para encontrar o imposto que é devido.
XVII. A circunstância de a aqui recorrente sempre ter concorrido para a formação das notas de liquidação do imposto e ter prévio acesso a toda a informação, permite-lhe conhecer o itinerário cognoscitivo e valorativo prosseguido pela administração para a determinação da liquidação. Conhecendo a recorrente as razões factuais e jurídicas, a sua garantia de defesa não foi colocada em causa, pelo que inexiste qualquer falta de fundamentação.
XVIII. Inexiste qualquer inconstitucionalidade orgânica ou material do Decreto-Lei 422/89. A recorrente omite na sua alegação de recurso que o Governo, quando reviu a legislação relativa à atividade do jogo, honrou os compromissos contratuais assumidos pelo Estado Português aquando da celebração dos contratos, não inovando, isto é, limitando-se a retomar e a reproduzir substancialmente o que já constava de textos legais anteriores.
XIX. Por último, também não existe qualquer violação do princípio da legalidade tributária por o capital em giro inicial das máquinas automáticas ser fixado por ato administrativo, pois tal não implica qualquer ofensa dos princípios constitucionais ou violação dos artigos 103.° n.° 2 e 165.° n.° 1 da Constituição da República Portuguesa.
XX. Não compete ao Serviço de Regulação e Inspeção de Jogos fixar ou definir as grandezas brutas, mas apenas determiná-las, uma vez que se encontra vinculado na fixação do capital em giro inicial das máquinas em termos em tudo idênticos aos que se verificam relativamente aos jogos bancados, ou seja, no respeito pelos valores contabilísticos de receita apurada indicados pela concessionária, que mantém, nos termos da lei e à semelhança dos jogos bancados, o controlo sobre as máquinas que coloca ou não à exploração, assim dominando e controlando a receita e o imposto a pagar.
Requereu que o presente recurso seja julgado improcedente e, em consequência, mantida a sentença recorrida.
Foi emitido parecer pelo Magistrado do Ministério Público no sentido da procedência do recurso, revogar o decidido e anular a liquidação por falta de fundamentação.
A decisão recorrida suportou-se nos seguintes factos que enunciou:
a) A impugnante é concessionária da exploração de jogos de fortuna ou azar, na zona de jogo permanente da Póvoa de Varzim, conforme resulta do contrato de concessão que foi celebrado em 29/12/1988 e publicado no Diário da República, III Série, n° 37 de 14/02/1989, sendo que, este contrato foi objecto de revisão e prorrogação em 14/12/2001, o qual foi publicado por Aviso no Diário da República n° 27, de 01/02/2002, III Série, com o título “Contrato de concessão da exploração de jogos de fortuna ou azar na zona de jogo permanente da Póvoa de Varzim à A…………, SA” (cf. documento de fls. 82/83 dos autos, que aqui se tem por integralmente reproduzido).
b) Resulta do contrato referido em a), mormente da cláusula 3ª que “A concessionária aceita todas as obrigações impostas pela legislação em vigor, designadamente, as estabelecidas nos Decretos-Leis n°s 422/89, de 2 de Dezembro e 184/88 de 25 de Maio, e legislação complementar, bem como pelos Decretos-Leis n°s 274/88 de 3 de Agosto e 275/2001 de 17 de Outubro, e pelo Decreto Regulamentar nº 29/88 de 3 de Agosto” (cf. fls. 82 dos autos).
c) Também resulta do contrato, nomeadamente, da cláusula 4ª que a concessionária obriga-se a “1) Prestar uma contrapartida inicial (…). 2) para além da contrapartida referida no número anterior, prestar, em cada ano, contrapartida no valor de 50% das receitas brutas declaradas dos jogos explorados no casino, todavia, em caso algum a contrapartida prestada nos termos deste numero poderá ser inferior aos valores indicados no anexo...; A contrapartida referida neste número realiza-se pelas seguintes formas: a) através do pagamento do imposto especial sobre o jogo, nos termos da legislação em vigor; (...)” (cf. fls. 82/83 dos autos).
d) Pelo ofício com a referência SA I/2013/22198, de 02/DEZ, a impugnante foi notificada para proceder ao pagamento do “Imposto Especial de Jogo/Novembro de 2013” nos montantes de €200.893,73+€778.463,22-+€25.111,72, perfazendo um total de €1.004.468,67 (cf. fls. 20 dos autos).
e) Inconformada com a liquidação, a impugnante deduziu, em 18/03/2014, a presente impugnação (cf. fls. 2 dos autos).
f) Pela Deliberação n° 23/2011/CJ, datada de 11/03/2011, o Turismo de Portugal, IP, determinou o seguinte (cf. fls. 177/178 dos autos):
g) Pela Deliberação n° 30/2011/CJ, datada de 2011/03/17, o Turismo de Portugal, IP, deliberou o seguinte (cf. fls. 179 dos autos):
h) O capital em giro inicial das máquinas de jogo é fixado mensalmente pelo Instituto do Turismo, IP, sem que a impugnante tenha questionado tal decisão (cf. fls. 21 a 25 dos autos).
i) A impugnante intentou no TAF do Porto, acção administrativa comum com processo ordinário, contra o Estado Português, pedindo a reposição do reequilíbrio económico-financeiro do contrato de concessão e a modificação do contrato (cf. fls. 26 dos autos).
j) A impugnante pagou as verbas a que se alude na supra referida alínea d) em l6/12/2013 (cf. fls. 27/31 dos autos).
Questões objecto de recurso:
1 – Em causa nestes autos está o erro de julgamento da sentença recorrida por ter procedido a uma errada interpretação das normas e princípios aplicáveis aos actos de liquidação impugnados decorrente de não ter considerado que:
· As liquidações do imposto de jogo, tal como definido e estruturado no Decreto-Lei nº 422/89, de 2/12 (Lei do Jogo), violam os princípios constitucionais da capacidade contributiva, da tributação pelo rendimento real e da igualdade;
· As liquidações do Imposto de Jogo não estão devidamente fundamentadas e violam o disposto na Lei do Jogo;
· As liquidações de Imposto de Jogo são ilegais por terem como fundamento legal o Decreto-Lei n.º 422/89, de 2/12, sendo que tal diploma, na parte fiscal, é organicamente inconstitucional, por dizer respeito a matéria da competência da Assembleia da República e a lei de autorização legislativa não indicar os critérios mínimos orientadores de tal autorização;
· As liquidações são, também, ilegais, porque o referido Decreto-Lei n° 422/89, é inconstitucional quanto a uma outra vertente do princípio da legalidade, ao atribuir à autoridade administrativa a competência para fixar, para a tributação sobre as máquinas de jogo, um capital em giro, que constitui a incidência real do imposto;
· As liquidações são também ilegais por o capital em giro inicial ter sido fixado mensalmente, quando a Lei do Jogo estabelece uma fixação anual e sem tomar em consideração as características das diversas máquinas de jogo e as circunstâncias concretas verificadas na sua utilização.
Ressalvada a diferença temporal dos actos de liquidação impugnados as normas convocadas para a sua elaboração bem como as questões jurídicas suscitadas pela recorrente nestes autos são em tudo similares às que foram recentemente apreciadas e decididas em julgamento ampliado com a intervenção de todos os juízes desta Secção de Contencioso Tributário, realizado ao abrigo do disposto no art. 148.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos, no processo n.º 2224/13.1BEPRT (1457/15), pelo Acórdão de 5 de Dezembro de 2018, que julgou improcedente o respectivo recurso, acessível em www.dgsi.pt.
Perante os mesmos argumentos, mantemos a posição ali adoptada em face de todas as questões também aqui em causa, o que conduz inelutavelmente a negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida, com a fundamentação constante do referido acórdão para o qual remetemos ao abrigo do disposto no art.º 663.º, n.º 5 do Código de Processo Civil, aqui aplicável por força do disposto nos artigos 281.º e 2.º do Código de Processo e Procedimento Tributário.
Por a presente decisão se limitar a remissão para o referido acórdão proferido em formação ampliada, nos termos do disposto no art. 6.º, n.º 7 do Regulamento das Custas Processuais emerge uma “menor complexidade” a justificar a dispensa do remanescente da taxa de justiça.
Deliberação
Termos em que acordam os Juízes da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida com a fundamentação constante do acórdão de 5 de Dezembro de 2018 proferido no processo n.º 2224/13.1BEPRT.
Custas pela recorrente, com dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça.
(Processado e revisto pela relatora com recurso a meios informáticos (art.º 131º nº 5 do Código de Processo Civil, ex vi artº 2º Código de Procedimento e Processo Tributário).
Lisboa, 20 de Dezembro de 2018. – Ana Paula Lobo (relatora) – Dulce Neto – Francisco Rothes.