Acordão de 2014-11-27 (Processo nº 08148/14), de 27 de novembro

Acordam, em conferência, os Juízes que compõem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul: I. Relatório Jorge ……………………….., não se conformando com a decisão do Tribunal Tributário de Lisboa que, com o fundamento no incumprimento do despacho de aperfeiçoamento, rejeitou liminarmente a impugnação judicial que deduziu contra ao actos de liquidação de IVA e IRS do exercício fiscal de 2002 e Coimas, IVA, IRS e IRC dos exercícios fiscais de 2003 a 2007, tudo no montante global de EUR 1.007.489,60, dela veio interpor o presente recurso, formulando, a final, as seguintes conclusões: I. O presente recurso vem interposto da douta sentença proferida pelo Tribunal a quo que julgou improcedente a impugnação judicial apresentada pela ora Recorrente, a qual tem por objeto a apreciação jurisdicional da legalidade da liquidação n°…………………., e apensos, no valor de EUR 1.007.489,60, referentes a IVA e IRS do exercício fiscal de 2002 e IVA, IRS e IRC dos exercícios fiscais de 2003 a 2007; II. A ora Recorrente não pode concordar com a referida decisão, uma vez que a mesma assenta em errados pressupostos de facto e de direito, decorrentes do entendimento de que não era lícito à ora Recorrente cumular os pedidos relativos aos diversos impostos em causa; III. O Tribunal a quo julgou a impugnação judicial improcedente, com o fundamento de que a ora Recorrente não podia ter cumulado os pedidos relativamente aos diversos impostos em causa e não correspondeu ao convite que lhe foi dirigido; IV. A ora Recorrente não pode concordar com a posição defendida pelo Tribunal a quo, considerando que a decisão padece de diversos vícios de violação de lei, assentando ainda em errados pressupostos de facto, decorrentes, desde logo e em grande medida, da desconsideração da citação por reversão efetuada pelos Serviços de Finanças de Lisboa-10, em 14.04.2011, a qual engloba as alegadas dívidas em IVA, IRS e IRC objeto da impugnação posta em causa (Doc. n.°1 junto com a impugnação);. V. O recorrente foi citado em 14.04.2011, da execução por reversão, para pagamento da quantia exequenda de EUR 1.157.499,81, de que era devedora a Executada DCC ……………….. CONSULTING, SA, citação essa que anexa cópia das certidões de dívidas relativas a IVA, IRS e IRC (Doc. N°2 junto com a impugnação); VII. Inconformado, o ora Recorrente apresentou reclamação graciosa que, no entanto, veio a ser indeferida com fundamento de que o meio gracioso utilizado não era o legalmente admissível, devendo ter-se socorrido da oposição à execução fiscal; VIII. Na sequência deste indeferimento, o ora Recorrente deduziu impugnação judicial, tendo sido notificado para apresentar nova impugnação e juntar documento comprovativo do ato impugnado, notificação cumprida através da apresentação de nova impugnação, em 20.02.2014, na qual identificou, separadamente, cada um dos impostos objeto da execução; IX. A questão a dirimir no presente recurso circunscreve-se, tão só, a determinar se o ora Recorrente podia, como o fez, ter apresentado uma única impugnação a abranger os impostos e os anos em causa, ou antes, como parece resultar do despacho de indeferimento havia de ter interposto uma ação relativamente a cada imposto; X. Na ótica do Recorrente, o Tribunal a quo efetuou uma errada apreciação dos motivos que estiveram subjacentes à apresentação da impugnação tal como o Recorrente o fez; XI. Com efeito, determinante para aferir o objeto de uma impugnação judicial é o ato que é posto em causa e que, no caso, correspondia à execução por reversão intentada contra o ora Recorrente; XII. Tal execução por reversão tinha como fundamento a alegada responsabilidade subsidiária do ora Recorrente pelas dívidas da sociedade DCC ……………………. CONSULTING, SA, execução essa que, conforme cópias de certidões de dívida anexas à notificação, englobava as alegadas dívidas relativas a IVA, IRS e IRC; XIII. Conforme resulta das cópias das certidões de dívidas em anexo ao ato de citação e parte integrante do mesmo, a reversão engloba os imposto em IVA, IRS e IRC; XIV. E bem se compreende que assim seja pois estava aqui em causa um único ato tributário - a reversão da execução por dívidas da Executada DCC …………………… CONSULTING, SA.; XV. Como tal, o ato tributário a que cabia ao ora Recorrente reagir compreendia as alegadas dívidas em IVA, IRS e IRC, pelo que era a esse ato, nos contornos e limites que tinham sido fixados pela própria Administração Fiscal, que cabia ao ora Recorrente reagir; XVI. Nestas circunstâncias, cabia apenas ao ora Recorrente, como o fez na impugnação apresentada em 20.02.2014, distinguir os impostos em causa - e era isso que pretensamente o despacho de aperfeiçoamento mandava o Recorrente deduzir - deste modo se alcançando os objetivos da impugnação; XVII. Por conseguinte, não pode merecer provimento a tese que parece resultar do despacho de indeferimento que aponta para que tivesse de ter sido deduzida uma impugnação relativamente a cada imposto. XVIII. Esta posição não tem qualquer cobertura legal e fere até os bons princípios da atividade processual; XIX. No termos do artigo 6° do Código de Processo Civil, aplicável ex vi artigo 2°, alínea e) do Código de Processo e Procedimento Tributário (CPPT), sob a epígrafe "Dever de gestão processual", "cumpre ao juiz, sem prejuízo do ónus de impulso especialmente imposto às partes, dirigir ativamente o processo e providenciar pelo seu andamento célere, promovendo oficiosamente as diligências necessárias ao normal funcionamento da ação, recusando o que for impertinente ou meramente dilatório e, ouvidas as partes, adotando mecanismos de simplificação e agilização processual que garantam a justa composição do litígio em prazo razoável" (negrito nosso); XX. Este dever de "gestão processual" apresenta-se como corolário de um maior poder que o novo Código de Processo Civil confere ao juiz na condução dos processos e nele podemos ver a manifestação de diversos princípios fundamentais de processo e, para o que ao caso interessa, o princípio da economia processual; XXI. Ao não admitir a impugnação nos termos em que ela foi apresentada, o Tribunal a quo não está a cumprir com o seu dever de adotar mecanismos de simplificação e agilização processual ao pretender o desdobramento em n processos do resultante de um único ato de liquidação; XXII. O que se traduziria num atropelo aos bons "deveres" consagrados na citada disposição do Código de Processo Civil, com consequências até potencialmente nefastas para uma boa administração da justiça; XXIII. Na verdade, basta pensar-se que se fossem apresentadas diversas impugnações, poderiam as mesmas ser decididas de modo diverso, com decisões até contraditórias, em nada promovendo uma justa composição do litígio; XXIV. O que importava, e tal foi alcançado pela impugnação apresentada em 20.02.2014, é que naquela se fizesse uma clara identificação dos impostos em causa, alegando de forma separada relativamente a cada um deles, possibilitando uma análise também separada dos fundamentos da impugnação, sempre podendo o Tribunal a quo julgar, a final, procedente total ou parcialmente a impugnação deduzida; XXV. Pelo que, nenhum prejuízo da impugnação apresentada nos termos em que o foi resulta para a regularidade da atividade processual. XXVI. Face ao exposto, requer-se a este Venerando Tribunal que se digne julgar procedente por provado o presente recurso e, em consequência, se digne ordenar a revogação da decisão ora recorrida e que os autos prossigam para decisão, tudo com as devidas consequências legais. Nestes termos, e nos melhores de Direito que os mui Ilustres JUIZES DESEMBARGADORES deste Venerando Tribunal assim o julgarem no seu MUI douto juízo, deve o recurso interposto pelo Recorrente ser julgado totalmente procedente, devendo ser revogada a sentença recorrida, concluindo-se no sentido do prosseguimento dos autos. Assim fazendo, VOSSAS EXCELÊNCIAS, a costumada Justiça! Não foram apresentadas contra-alegações. • A Exma. Procuradora Geral Adjunta, no douto parecer emitido, pronunciou-se no sentido de o recurso não merecer provimento. • Colhidos os vistos legais, importa apreciar e decidir. • I. 1. Questões a apreciar e decidir: As questões suscitadas pela Recorrente, delimitadas pelas alegações de recurso e respectivas conclusões, traduzem-se em apreciar se o Tribunal a quo errou ao entender que o ora Recorrente não podia ter apresentado uma única impugnação a abranger os impostos e os anos em causa, com o que indeferiu a impugnação. • II. Fundamentação II.1. De facto O M. Juiz do Tribunal “a quo” não discriminou a factualidade sobre que assentou o despacho recorrido, tendo considerado a matéria de facto e o direito aplicável conjuntamente na respectiva fundamentação, o que ora se colmata fixando-se a mesma, a qual se subordinará às alíneas infra: A) O Impugnante, Jorge ……………….., NIF……….. foi citado na qualidade de responsável subsidiário pelas dívidas tributárias da sociedade DCC- ………………. Consulting, S.A., em 14.04.2011 nos processos de execução fiscal nº ........................ e aps. (cfr. fr. fls. 71 e 82v). B) O requerimento inicial da presente impugnação judicial deu entrada na Direcção Geral de Finanças – Divisão de Justiça Contenciosa em 22.01.2014 (cfr.fls.2 dos autos). C) Do mesmo requerimento inicial constam referências a liquidações e dívidas tributárias referentes a IRS, IRC e IVA, relativas aos anos de 2002, 2003, 2004, 2005 e 2006 (cfr. fls. 4 a 27). D) Por despacho de 3.02.2014, o juiz titular do processo ordenou [além do mais] a notificação do Impugnante para “(…) em 10 dias apresentar uma nova petição inicial indicando o pedido que pretende ver apreciado no processo, sob a cominação de, não o fazendo, haver absolvição da instância quanto a todos os pedidos , cf. art. 47.º, n.º 5, do CPTA, aplicável ex vi do artigo 2.º, al. c), do CPPT”; e para aquele “juntar aos autos documentos comprovativos da prática dos actos impugnados, sob cominação de extinção da instância atento o disposto nos artigos 108.º, n.º 3 do CPPT, 79.º, nº 2, e 88.º do CPTA” (cfr. fls. 43). E) Nessa sequência, o Impugnante apresentou em 20.03.2014 a petição constante de fls. 45 a 68, aqui dada por reproduzida, e juntou cinco documentos (estes constantes de fls.71 e s.). Mais se fixando que: F) Em 28.02.2014, o Mmº Juiz a quo proferiu despacho de “indeferimento liminar da presente acção”, cujo teor se dá por reproduzido (cfr. fls. 105-109). G) Dá-se por integralmente reproduzido o teor dos documentos de fls. 80 e s. (ofício de citação, despacho de 14.11.2013 de indeferimento de reclamação graciosa e informação dos serviços no proc. n.º REC 01715/13). • II.2. De direito O presente recurso tem como objecto a decisão do Mmo. Juiz a quo que considerou que o ora Recorrente não podia ter cumulado os pedidos relativos aos impostos em causa (IVA, IRS e IRC). Imputa-lhe o Recorrente erro de julgamento por errada valoração dos elementos de facto constantes dos autos e erro de direito por deficiente aplicação das regras sobre cumulação de pedidos, bem como pela inobservação dos princípios de agilização e economia processuais. Alega o Recorrente que a sentença recorrida não atentou no facto de o acto tributário notificado era um só e compreendia as dívidas de IVA, IRS e IRC, e é contra esse acto que pretendeu reagir. Para além de que, conclui o Recorrente, o juiz a quo não tomou em consideração o princípio da economia processual, que lhe confere a adopção de mecanismos de simplificação e agilização processual, conferidos no CPC. Vejamos, então, a decisão recorrida: “(…) JORGE …………………….. veio apresentar impugnação judicial, formulando na sua petição inicial pretensões respeitantes a atos de liquidação de IRS, IRC e IVA, bem como a coimas de natureza fiscal. Em fase de controlo liminar da presente petição inicial, constatou-se estar perante pedidos respeitantes a tributos de natureza distinta, os quais devem ser objeto de impugnações judiciais autónomas. Mais se notando, no que respeita às coimas, nem sequer se estar perante fundamento de impugnação judicial, mas sim de recurso no âmbito do processo de contra-ordenação fiscal, pelo que os pedidos referentes às mesmas se deviam desde logo considerar sem qualquer efeito. Assim, por despacho constante de fls. 42/43, foi ordenada a notificação do impugnante para apresentar nova petição inicial, indicando o pedido que pretendia ver apreciado no processo, sob cominação de, não o fazendo, haver absolvição da instância quanto a todos os pedidos, nos termos do artigo 47°, n°5, do CPTA, aplicável ex vi do artigo 2°, al. c), do CPPT. Mais foi notificado para juntar aos autos documento comprovativo da prática do(s) ato(s) impugnado(s), sob cominação de extinção da instância, atento o disposto nos artigos 108.°, n.° 3, do CPPT, 79.°, n.° 2, e 88.° do CPTA, aplicáveis ex vi do artigo 2.°, al. c), do CPPT. O impugnante foi notificado do referido despacho, cf. fls. 44 e 45. Decorrido tal prazo, apresentou nova petição inicial, mantendo na mesma pretensões respeitantes a atos de liquidação de IRS, IRC e IVA. Vejamos então. A impugnação judicial é o meio processual adequado para obter a anulação de um ato praticado pela administração tributária, ou a declaração da sua nulidade ou inexistência. Contudo, neste meio processual não podem ser cumulados pedidos respeitantes a tributos de natureza distinta, como vem sendo jurisprudência constante do Supremo Tribunal Administrativo (veja-se, v.g., os acórdãos de 10/03/2005, proc. n°01390/04, de 06/03/2008, proc. n.° 0879/07, e de 29/05/2013, proc. n°01219/12, disponíveis em http://www.dgsi.pt/jsta.nsf). Tal limitação expressamente resulta do disposto no artigo 104.° do CPPT, segundo o qual "[n]a impugnação judicial podem, nos termos legais, cumular-se pedidos e coligar-se os autores em caso de identidade da natureza dos tributos, dos fundamentos de facto e de direito invocados e do tribunal competente para a decisão." Como assinala Lopes de Sousa, trata-se de "uma norma especial para o processo de impugnação judicial, que afastava a possibilidade de aplicação subsidiária da regra do art.º38° da LPTA, segundo a qual é viável a cumulação de impugnação de atos que estejam entre si numa relação de dependência e de conexão, e afasta, atualmente, a aplicabilidade da regra que consta do n° 4 do art. 47.° do CPTA, que permite acumulação de impugnações de atos que se encontrem entre si colocados numa relação de prejudicialidade ou de dependência, nomeadamente por estarem inseridos no mesmo procedimento ou porque da existência ou validade de um deles depende a validade do outro e de atos cuja validade possa ser verificada com base na apreciação das mesmas circunstâncias de facto e dos mesmos fundamentos de direito" (Código de Procedimento e de Processo Tributário, anotado e comentado, 6.a edição 2011, II volume, páginas 180). Ora, a admissibilidade de cumulação de pedidos relativa a mais que um ato de liquidação só pode suceder quando estes se reportem a tributos da mesma natureza, sejam idênticos os fundamentos de facto e de direito e seja o mesmo o tribunal competente para a decisão, tratando-se de requisitos de verificação cumulativa, como resulta da utilização da expressão no singular em caso, conjugada com a conjunção e (op.cit., pág. 181). Donde, se afigurava efetivamente ilegal a cumulação pretendida pelo impugnante, por referência a atos de liquidação de IRS, IRC e IVA, sendo certo que se tratava de uma irregularidade de caráter formal. Com o despacho de fls. 42/43, providenciou-se então pelo suprimento desta irregularidade de que padecia a petição inicial, passando a incumbir ao impugnante indicar o pedido que pretendia ver apreciado no processo. (…) Como resulta do supra descrito, o impugnante não correspondeu ao convite que lhe foi dirigido, mantendo, na segunda petição inicial por si apresentada, a formulação de pedidos respeitantes a atos de liquidação de IRS, IRC e IVA. O incumprimento do despacho de aperfeiçoamento implica a absolvição da Fazenda Pública da instância, nos termos do disposto no citado artigo 47º, n.º 5, do CPTA, aplicável ex vi do artigo 2°, al. c), do CPTT. No caso vertente, não foi ainda admitida a presente impugnação judicial, encontrando-se os autos na sua fase liminar. (…) Pelo exposto, indefiro liminarmente a presente impugnação judicial”. Porém, não podemos subscrever o entendimento em que assenta a decisão recorrida. Vejamos porquê. Compulsados os autos verifica-se que o Impugnante, ora Recorrente, veio através de impugnação judicial formular na sua petição pretensões respeitantes a actos de liquidação de IRS, IRC, IVA e coimas de natureza fiscal. Decorre quer da causa de pedir, quer do pedido formulado na impugnação judicial deduzida, que o ora Recorrente pretende sindicar liquidações de IVA, IRC e IRS, imputando-lhes a existência de, segundo se consegue alcançar, erro sobre os pressupostos de facto e de falta de notificação. Perante esta constatação pode já afastar-se a existência do imputado erro de julgamento de facto, pois que foram devidamente identificados os tributos em causa, sendo que o facto fixado em A) supra lhe dá o enquadramento pretendido pelo Recorrente. Posto isto, o Mmo. Juiz do Tribunal o quo, considerando que o pedido respeitava a tributos de natureza distinta, notificou o ora Recorrente para apresentar nova petição, indicando o pedido que pretendia ver apreciado no processo. Porém, aquele veio a apresentar nova petição, excluindo apenas do pedido as coimas de natureza fiscal. E uma vez que o Recorrente persistiu na repetição da petição de impugnação, mantendo na mesma pretensões respeitantes a actos de liquidação de IRS, IRC e IVA, o Mmo. Juiz a quo, como já se disse, veio a indeferir a petição com fundamento de que era “ilegal a cumulação pretendida pelo impugnante, por referência a actos de liquidação de IRS, IRC e IVA”. Efectivamente era entendimento jurisprudencial que no processo de impugnação judicial, esta cumulação de pedidos relativa a mais que um acto só podia suceder quando estes se reportassem a um mesmo tributo, fossem idênticos os fundamentos de facto e de direito e o mesmo o tribunal competente para a decisão (cfr., entre muitos, os ac. do STA de 10.03.2004, proc. n.º 1911/03, e o ac. deste TCAS de 16.10.2012, proc. n.º 5626/12). Jurisprudência essa igualmente citada e acolhida no parecer do Ministério Público. Sucede que houve uma evolução jurisprudencial nesta matéria, concretamente a partir da prolação do acórdão do STA de 24.10.2012, proc. n.º 747/12, no qual, aliás, se dá precisamente nota da revisão da posição anteriormente assumida quanto à possibilidade de cumulação de impugnações (cfr., no apontado sentido, posteriormente, os acórdãos do STA de 6.03.2013, proc. n.º 1327/12 e de 5.11.2014, proc. n.º 1015/14, este recentíssimo). Assim, por força da argumentação aí aduzida, e acolhendo o sentido interpretativo hodiernamente alcançado relativamente ao art. 104.º do CPPT, permitimo-nos transcrever o citado aresto, na sua parte aqui relevante: “É certo que a decisão recorrida entende também que com a entrada em vigor do artigo 104.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT) é ilegal, impugnar cumulativamente, e no caso concreto as liquidações de IRC e IVA, dado tratar-se de tributos de diferente natureza. Não o entendemos, contudo, assim. É verdade que as impugnações respeitam a IVA e a IRC, sendo o IVA um imposto sobre a despesa e tratando-se do IRC um imposto sobre o rendimento. Estamos, contudo, em ambos os casos, perante tributos com a natureza de impostos, razão pela qual entendemos não faltar no caso dos autos o requisito da «identidade da natureza dos tributos». É esta, segundo nos parece, a interpretação do artigo 104.º do CPPT que, cabendo na letra da lei, obsta a que a especialidade criada pelo CPPT quanto à cumulação de impugnações (afastando-a do regime do processo administrativo a que antes deste diploma a cumulação de pedidos e de impugnações se sujeitava – cfr. o artigo 38.º n.ºs 1 e 3 da LPTA e afastando-a da hoje consagrada nos artigos 4.º, n.º 5 e 47.º, n.º 4 do CPTA), restrinja de forma injustificada, e sem que para tal houvesse habilitação na respectiva lei de autorização legislativa (Lei n.º 87-B/98, de 31 de Dezembro), a possibilidade de deduzir cumulativamente impugnações de actos tributários respeitantes a impostos diversos mas assentes em idênticos fundamentos fácticos e jurídicos, a aconselhar, por isso, em prol da racionalidade de meios, da celeridade da decisão e do são objectivo de evitar decisões contraditórias, a sua apreciação na mesma acção. Ao contrário do que se estabelece no n.º 2 do artigo 71.º do CPPT para a cumulação de pedidos de reclamação administrativa, o legislador não exige no artigo 104.º a «identidade do tributo», exige apenas a identidade «da natureza» destes, o que remeterá para a classificação de tributos, atenta a sua diversa natureza, estabelecida nos números 1 e 2 do artigo 4.º da Lei Geral Tributária. [sublinhado nosso] O facto de os impostos em causa incidirem sobre manifestações diversas de capacidade contributiva não obsta pois, segundo cremos e ao contrário do decidido, a que os autos prossigam, pois não houve ilegal cumulação de impugnações”. Perante a jurisprudência acabada de referir, a que aderimos, forçoso se tornará concluir que o facto de a impugnação judicial respeitar a IVA e a IRC e IRS – sendo o IVA um imposto sobre o consumo e o IRC e o IRS impostos sobre o rendimento – não obsta ao prosseguimento dos autos, pois que em ambos os casos se está perante tributos com a natureza de impostos (art. 104º do CPPT). Por outro lado, tendo presente as circunstâncias concretas do caso, em que a causa de pedir comum assenta, pelo menos em parte, na falta de notificação da liquidação dentro do prazo de caducidade, afigura-se que, por força do princípio pro actione, enquanto corolário do direito à tutela judicial efectiva, deve o art. 104.º do CPPT ser interpretado no sentido de, por si só, não constituir obstáculo ao prosseguimento da presente impugnação. Assim, deve revogar-se o despacho recorrido e ser o mesmo substituído por outro que não seja de indeferimento da petição por ilegal cumulação de pedidos, prosseguindo os autos ulteriores termos se a tanto nada mais obstar. • III. Conclusões Sumariando: i) Não obsta ao prosseguimento dos autos a cumulação de pedidos respeitantes a IVA (imposto sobre o consumo), IRC e IRS (imposto sobre o rendimento), pois que em qualquer dos casos se está perante tributos com a natureza de impostos (artigo 104.º do CPPT). ii) Indeferida liminarmente a petição de impugnação judicial com fundamento na ilegal cumulação pretendida pelo impugnante, por referência a actos de liquidação de IRS, IRC e IVA, terá que revogar-se a decisão recorrida que o decretou e determinar a baixa dos autos para que prossigam, se a tal nada mais obstar. • III. DECISÃO Pelo exposto, acordam os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul em conceder provimento ao recurso e revogar a decisão recorrida, devendo os autos baixar à primeira instância para aí ser proferido despacho que não seja de indeferimento da petição com fundamento na ilegal cumulação pretendida. Sem custas. Lisboa, 27 de Novembro de 2014 Pedro Marchão Marques Cremilde Miranda Joaquim Condesso